【浩瑞恒泰】专项储备的财税处理

专项储备的财税处理

董红岩/文

一、会计处理

1、文件规定

财政部关于印发《企业会计准则解释第3号》的通知（财会[2009]8号）第三条规定，高危行业企业提取的安全生产费，应当如何进行会计处理？

答：高危行业企业按照国家规定提取的安全生产费，应当计入相关产品的成本或当期损益，同时记入“4301 专项储备”科目。

企业使用提取的安全生产费时，属于费用性支出的，直接冲减专项储备。企业使用提取的安全生产费形成固定资产的，应当通过“在建工程”科目归集所发生的支出，待安全项目完工达到预定可使用状态时确认为固定资产；同时，按照形成固定资产的成本冲减专项储备，并确认相同金额的累计折旧。该固定资产在以后期间不再计提折旧。

“专项储备”科目期末余额在资产负债表所有者权益项下“减：库存股”和“盈余公积”之间增设“专项储备”项目反映。

企业提取的维简费和其他具有类似性质的费用，比照上述规定处理。

2、会计分录：

(1）计提时

借：成本/费用

贷：专项储备

(2）使用时

属于费用性支出的

借：专项储备

贷：银行存款

属于形成固定资产的

借：在建工程

贷：银行存款等

借：固定资产

贷：在建工程

借：专项储备

贷：累计折旧

二、税务处理

1、计提时

根据《企业所得税法》第十条规定，未经核定的准备金支出不得税前扣除；《实施条例》第五十五条规定，企业所得税法第十条第（七）项所称未经核定的准备金支出，是指不符合国务院财政、税务主管部门规定的各项资产减值准备、风险准备等准备金支出；根据国家税务总局公告2013年第67号第一条规定，企业按照有关规定预提的维简费，不得在当期税前扣除。

计提的专项储备属于一项准备金支出，如果计提当年专项储备没有实际使用，则汇算清缴时不得税前扣除需纳税调整，此时分两种情况：

①计提时计入相关损益的，按计提金额一次性调增应纳税所得额；

②计提时计入相关产品成本的，应按本年己销售相关产品计入销售成本金额占相关产品总成本（即库存商品成本+销售成本）比例分摊计提专项储备总额计算应纳税所得额调增金额，进行相应纳税调整。

2、使用时

①根据国家税务总局公告2013年第67号第一条规定，企业实际发生的维简费支出，属于收益性支出的，可作为当期费用税前扣除；属于资本性支出的，应计入有关资产成本，并按企业所得税法规定计提折旧或摊销费用在税前扣除。

所以企业使用计提的安全生产费购置的固定资产，在会计上一次冲减专项储备后不再计提折旧，但所得税税前扣除的折旧仍按最低税收折旧年限计算。

②根据国家税务总局公告2011年第26号第一条规定，煤矿企业实际发生的维简费支出和高危行业企业实际发生的安全生产费用支出，属于收益性支出的，可直接作为当期费用在税前扣除；属于资本性支出的，应计入有关资产成本，并按企业所得税法规定计提折旧或摊销费用在税前扣除。企业按照有关规定预提的维简费和安全生产费用，不得在税前扣除。

综上所述

①使用时形成费用化支出的，一次性纳税调减应纳税所得额；

②使用时形成固定资产的，资产的账面价值为零，而根据《实施条例》第五十八条规定，固定资产的计税基础为购买价款和支付的相关税费以及直接归属于使该资产达到预定用途发生的其他支出，此时存在税会差异，需按税法对固定资产的要求，相应选择最低折旧年限、加速折旧、一次性扣除等税法认可计算的折旧额进行纳税调减处理。

参考文件及链接：

1、财政部关于印发《企业会计准则解释第3号》的通知（财会[2009]8号）第三条；

2、《企业所得税法》第十条；

3、《企业所得税法实施条例》第五十五条、第五十八条；

4、《国家税务总局关于企业维简费支出企业所得税税前扣除问题的公告》（国家税务总局公告2013年第67号）；

5、《国税总局关于煤矿企业维简费和高危行业企业安全生产费用企业所得税税前扣除问题的公告》（国家税总局公告2011年第26号）；

本文由浩瑞恒泰董红岩原创整理，转载请注明来源和作者姓名。

浩瑞恒泰 专注财税

“浩瑞恒泰”微信公众号（微信号：haoruihengtai），是一个会计、审计、税务、企业管理行业人士分享信息和经验的平台，是朋友们工作之余能够静下心来思考学习的空间。就像一个小小的驿站，休闲之余可以获得一些有价值的资讯或学习资料。这里还不定期会有资深注册会计师、资深税务实务专家与朋友们分享心得，探讨实务问题。

订阅请点击文章标题下的“浩瑞恒泰”，之后进入本订阅号介绍页面选择关注。或长按下面的二维码“识别”关注。如果要看往期信息，可在订阅号介绍页面点“查看历史消息”。欢迎您关注，共同学习共同交流！关注是一种学习，分享是一种美德。

吉林浩瑞恒泰会计师事务所、吉林浩瑞恒泰税务师事务所总经理董红岩，注册会计师、税务师、资产评估师，个人微信号：dhy15704423555，添加可互动交流，并可申请加入“浩瑞恒泰财税交流群”，每天互动交流。